Pro zjištění úmyslu nesplnit zákonnou povinnost odvést platby za jiného ve smyslu § 147 tr.zák. je rozhodující, hájí-li se obviněný tak, že odvod plateb pouze odložil s ohledem na dočasné hospodářské problémy, právě objasnění jeho hospodářské situace z hlediska, zda vůbec bylo reálné, aby platby byly uskutečněny v jiném v úvahu připadajícím termínu.


(Usnesení Nejvyššího soudu České republiky ze dne 30.8.2000, sp. zn. 3 Tz 155/2000)


Nejvyšší soud České republiky projednal ve veřejném zasedání konaném dne 30. srpna 2000 stížnost pro porušení zákona podanou ministrem spravedlnosti České republiky v neprospěch obviněného proti pravomocnému usnesení Krajského soudu v Ostravě, pobočka v Olomouci, ze dne 28. 1. 2000 sp. zn. 2 To 1236/99 v trestní věci vedené u Okresního soudu v Š. pod sp. zn. 4 T 95/99, a rozhodl, že stížnost pro porušení zákona se podle § 268 odst. 1 tr. ř. zamítá.


Z odůvodnění:


Rozsudkem Okresního soudu v Š. ze dne 26. 10. 1999 sp. zn. 4 T 95/99 byl obviněný ing. Š. K. uznán vinným trestným činem neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 odst. 1 tr. zák., za který mu byl podle téhož zákonného ustanovení uložen trest odnětí svobody na osm měsíců, jehož výkon mu byl podmíněně odložen na zkušební dobu dvou let. Podle § 59 odst. 2 tr. zák. uložil soud obviněnému ing. Š. K. omezení, aby ve zkušební době podmíněného odsouzení řádně a včas plnil zákonnou povinnost odvádět za zaměstnance firmy J s, s. r. o., se sídlem v Š., zálohy na daň z příjmu, pojistné na sociální zabezpečení a pojistné na zdravotní pojištění splatné příslušným orgánům a dále obviněného zavázal, aby podle svých schopností a možností zaplatil příslušným orgánům dlužné zálohy na dani z příjmu a na pojistném na sociálním zabezpečení a na zdravotním pojištění.


Trestného činu neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 odst. 1 tr. zák. se měl podle výroku uvedeného rozsudku obviněný ing. Š. K. dopustit tím, že jako jednatel společnosti J s, s. r. o., se sídlem v Š., M. R. Š. 1, neplnil svou zákonnou povinnost a za zaměstnance uvedené firmy neodvedl Finančnímu úřadu v Š. zálohy na daně z příjmu za období od 1. 1. 1997 do 19. 5. 1999 ve výši nejméně 121 381 Kč, dále neodvedl Okresní správě sociálního zabezpečení v Š. pojistné na sociální zabezpečení za zaměstnance označené firmy za období od října 1997 do 19. 5. 1999 ve výši nejméně 64 967 Kč a konečně neodvedl za zaměstnance této společnosti pojistné na zdravotní pojištění, a to VZP ČR, OP v Š., za období od 15. 9. 1997 do 19. 5. 1999 ve výši 45 332 Kč, ČNZP P., za období od 1. 1. 1998 do 19. 5. 1999 ve výši 6253 Kč a VZP České republiky, pobočka O., za období od 1. 1. 1998 do 23. 3. 1998 ve výši 830 Kč, přičemž celkově přivodil výše zmiňovaným organizacím dluh na platbách v souhrnné výši 238 763 Kč, byť tyto finanční prostředky strhával zaměstnancům firmy J s, s. r. o., se sídlem v Š., z jejich mezd.

Obviněný ing. Š. K. napadl prostřednictvím svého obhájce rozsudek Okresního soudu v Šumperku ze dne 26. 10. 1999 sp. zn. 4 T 95/99 odvoláním směřujícím proti výrokům o vině, jakož i trestu, a současně se domáhal jeho zrušení a vrácení věci Okresnímu soudu v Šumperku novému projednání a rozhodnutí. Poukazoval zejména na to, že v plnění zákonných povinnosti odvádět platby za zaměstnance mu bránily okolnosti na jeho vůli nezávislé. Připomenul zejména okolnosti rozpadu společnosti na tři samostatné subjekty, při kterém došlo k tomu, že původní společnosti byly při dělení majetku zanechány pouze pasiva. V době projednání věci před okresním soudem mu bylo zabráněno v tom, aby dodatečně splnil svou povinnost vůči státu tím, že mu správní exekucí Finanční úřad v Š. blokoval ke dni rozsudku na účtu částku 220 000 Kč.

Krajský soud v Ostravě, pobočka v Olomouci, projednal odvolání obviněného ing. Š. K. a usnesením ze dne 28. 1. 2000 sp. zn. 2 To 1236/99 podle § 258 odst. 1 písm. b), c) tr. ř. zrušil napadený rozsudek v celém rozsahu a dále rozhodl, že podle § 260 tr. ř. se věc vrací státnímu zástupci k došetření.

Krajský soud v Ostravě, pobočka v Olomouci, ve svém usnesení konstatoval především nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku soudu prvního stupně, dále nejasnost a neúplnost jeho skutkových zjištění, přičemž shledal, že soud nalézací se nevypořádal se všemi okolnostmi významnými pro rozhodnutí. Rozhodnutí o vrácení věci obviněného ing. Š. K. státnímu zástupci k došetření zdůvodnil tím, že požadavky na doplnění důkazů jsou z hlediska jejich rozsahu, povahy a eventuálního dopadu na věcnou stránku řízení v předmětné věci natolik závažné, že přesahují nejen možnosti či podstatu odvolacího řízení, ale i řízení před soudem prvního stupně.

Odvolací soud uložil přibrat znalce z oboru ekonomiky, odvětví účetnictví a daňového poradenství, resp. znalce se specializací na podnikatelské aktivity a vyslovil požadavek na zajištění listinných materiálů, které by měly být tvořeny nejen úřední dokumentací firmy J s, s. r. o., ale i písemnými podklady Finančního úřadu v Š., Okresní správy sociálního zabezpečení v Š., VZP ČR, OP v Š., ČNZP P. a VZP České republiky, pobočka O. a také nařídil provést další výslech obviněného ing. Š. K., jakož i nově vyslechnout jako svědky zaměstnance společnosti J s, s. r. o. se sídlem v Š. Požadavky soudu druhého stupně směřují i k provedení výslechů zástupců uvedených oprávněných příjemců povinných plateb, kteří by měli zaujmout stanovisko k otázce, zda obviněný ing. Š. K. uhradil dluhy vzniklé na zálohách daně z příjmu a pojistném na sociálním zabezpečení a zdravotním pojištění, případně zda obviněný podnikl kroky k nápravě vadného stavu.

Odvolací soud ve svém usnesení rovněž zpochybňuje postup Okresního soudu v Šumperku, pokud ve svém rozsudku rozšířil oproti podané obžalobě období páchání protiprávního jednání obviněného i na dobu přede dnem 1. 1. 1998 a v daných souvislostech dovozuje, že výše popsaný skutek jmenovaného obviněného nemohl naplňovat zákonem požadované znaky jednoho pokračujícího trestného činu neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 odst. 1 tr. zák., když skutková podstata uvedeného trestného činu byla do zvláštní části trestního zákona vložena až novelou č. 253/1997 Sb. , která nabyla účinnosti od dne 1. 1. 1998.

Proti rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě, pobočka v Olomouci, podal ministr spravedlnosti stížnost pro porušení zákona v neprospěch obviněného ing. Š. K. Uvedl, že tímto usnesením byl ve prospěch obviněného ing. Š. K. porušen zákon v ustanovení § 260 tr. ř. a § 2 odst. 5, 6 tr. ř.


Podle názoru uvedeném ve stížnosti pro porušení zákona, považuje-li to odvolací soud pro náležité objasnění věci za potřebné, může podle § 260 tr. ř. při zrušení rozsudku vyslovit, že se věc vrací státnímu zástupci k došetření. Takové rozhodnutí je však možné vydat pouze v případě, že věc není náležitě objasněna, přičemž musí jít o obtížné a rozsáhlé došetření skutečností důležitých pro rozhodnutí, které by soud nemohl provést rychleji než státní zástupce.


Podle ministra spravedlnosti odvolací soud důsledně nepostupoval podle zákona. Za situace, kdy obviněný ing. Š. K. v průběhu trestního řízení nikterak nezpochybňoval výši škody, jejíž vznik měl svým jednáním zapříčinit, a dokonce jak vyplývá z protokolu o hlavním líčení, pořízeném dne 1. 10. 1999, prohlásil, že se cítí být vinen předmětným trestným činem, protože společnost J s, s. r. o., se sídlem v Š., jejímž byl jednatelem, neodváděla za své zaměstnance zálohy na daň z příjmu, pojistné na sociální zabezpečení a pojistné na zdravotní pojištění, přičemž neměl výhrady k výši vzniklého dluhu, vyčísleného jednotlivými orgány státní správy a zdravotními pojišťovnami, se jeví jako zcela nadbytečný požadavek odvolacího soudu na přibrání znalce z oboru ekonomiky, odvětví účetnictví a daňového poradenství, resp. znalce se specializací na podnikatelské aktivity - zpracování podnikatelských záměrů a způsobů jejich realizace.


I když ze spisového materiálu shromážděného orgány činnými v trestním řízení v dané věci nevyplývá podle ministra spravedlnosti žádný poznatek, který by vyvolával pochyby o správnost určení následku deliktu obviněného ing. Š. K., přesto odvolací soud stanovenou výši škody zpochybňuje konstatováním, že při výpočtu údajů mohlo dojít k nesrovnalostem, nedostatkům či omylům, což má napravit nejen znalecké zkoumání, ale také požadované opatření všech dokladů ke specifikaci dopadů činnosti, pro kterou byl obviněný postaven před soud. Lze tedy konstatovat, že soud druhého stupně zcela nedůvodně nařizuje přezkoumání kompletního daňového řízení, jakož i obdobných postupů u Okresní správy sociálního zabezpečení a jednotlivých zdravotních pojišťoven, figurujících v předmětné věci, přičemž akceptace takového požadavku by mohla v trestních věcech, ve kterých je konáno trestní řízení pro trestný čin neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 tr. zák., vést až k beztrestnosti pachatele, a to tehdy, když sám pachatel odmítne vydat příslušné doklady, případně je prohlásí za ztracené, odcizené a podobně.


Rovněž požadavek soudu druhého stupně na realizaci výslechů zaměstnanců firmy J s, s. r. o., je podle ministra spravedlnosti zcela nad rámec mezí dokazování vytýčených v ustanovení § 2 odst. 5 tr. ř., neboť lze jen těžko předpokládat, že pracovníci uvedené firmy budou schopni kvalifikovaně vypovídat k problematice chodu společnosti, ke sporům ve vedení firmy, zakázkám a podobně. Pokud soud považuje tyto výpovědi za nezbytné k posouzení trestní odpovědnosti obviněného ing. Š. K., nic nebrání tyto úkony provést v průběhu hlavního líčení.


Protože nebyly zjištěny pochybnosti, které by odůvodňovaly provedení výslechu zástupců Okresní správy sociálního zabezpečení v Š. a zdravotních pojišťoven, dotčených protiprávním jednáním obviněného ing. Š. K., je třeba, jak se zmiňuje ministr spravedlnosti ve své stížnosti pro porušení zákona, odmítnout i názor soudu druhého stupně o nutnosti jejich provedení.


Nelze souhlasit ani s postupem soudu druhého stupně, který nejdříve charakterizoval skutkovou podstatu trestného činu podle § 147 tr. zák. jako poněkud příliš širokou, aby pak zaujal názor, že pokud pachatel podniká racionálně a je přitom veden řádným podnikatelským záměrem, a přesto se dostal do situace, že není schopen platit předmětné platby, a takto získané peníze vloží zpět do podnikání a snaží se tak zachovat firmu, je popsané jednání beztrestné. Uvedený výklad odvolacího soudu týkající se ustanovení § 147 tr. zák. je zcela v rozporu nejen s fiskálními zájmy státu, ale také se záměrem zákonodárce.


Pokud se jedná o skutečnost, že soud druhého stupně zpochybnil postup Okresního soudu v Šumperku, jenž ve svém rozsudku ze dne 26. 10. 1999 sp. zn. 4 T 59/99 rozšířil oproti podané obžalobě období páchání deliktu obviněného ing. Š. K. i na dobu přede dnem 1. 1. 1998 do 19. 5. 1999, ministr spravedlnosti uvádí, že jde o pochybnosti nedůvodné, neboť soudu nalézacímu nic nebránilo uvedeným způsobem rozšířit dobu páchání trestné činnosti obviněného. Jestliže obviněný ing. Š. K. neodváděl zálohy na daň, pojistné na sociální zabezpečení a pojistné na zdravotní pojištění již před nabytím účinnosti novely trestního zákona č. 253/1997 Sb. a v tomto jednání pokračoval i po nabytí účinnosti zmíněné novely trestního zákona a jeho jednání lze posoudit jako jeden pokračující trestný čin (§ 89 odst. 3 tr. zák.), všechny dílčí útoky spáchané po tomto dni, je možno kvalifikovat jako jeden trestný čin neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 tr. zák. V případě, že odvolací soud trval na tom, že jednání obviněného před 1. 1. 1998 nelze trestně postihnout, mohl toto jednání obviněného ze skutku vypustit.


V závěru své stížnosti pro porušení zákona proto ministr spravedlnosti navrhl, aby Nejvyšší soud podle § 268 odst. 2 tr. ř. vyslovil, že pravomocným usnesením Krajského soudu v Ostravě, pobočka v Olomouci, ze dne 28. 1. 2000 sp. zn. 2 To 1236/99 byl ve prospěch obviněného ing. Š. K. porušen zákon v ustanoveních § 260 a § 2 odst. 5 tr. ř. a navrhl, aby podle § 269 odst. 2 tr. ř. za současného použití § 272 tr. ř. napadené usnesení zrušil a potom postupoval podle § 270 odst. 1 tr. ř. a Krajskému soudu v Ostravě přikázal, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.


Nejvyšší soud z podnětu stížnosti pro porušení zákona přezkoumal podle § 267 odst. 1 tr. ř. správnost výroku napadeného usnesení, jakož i řízení, které mu předcházelo, a dospěl k těmto závěrům:


Především je možno souhlasit s názorem odvolacího soudu, že dokazování, na jehož podkladě rozhodoval soud prvního stupně, je neúplné. Nejvyšší soud zastává názor, že v každém případě trestního stíhání vedeného pro jednání záležející v neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení nebo zdravotní pojištění, nebo příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, nestačí zjistit a ověřit výši neodvedených finančních částek, ale je rovněž nezbytné zjišťovat a důkazy ověřovat důvody, které k takovému jednání vedly. Zpravidla bude vyloučeno rozhodnout ve věci bez opatření účetních dokladů dokumentujících hospodaření plátce v kritickém období.


Tato potřeba vyplývá ze specifické povahy nové skutkové podstaty trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák. a je jí podmíněn jak závěr o tom, že nesplněním v této skutkové podstatě uvedené povinnosti byly naplněny formální znaky trestného činu, tak závěr o tom, že toto nesplnění dosahuje potřebný stupeň nebezpečnosti pro společnost, tedy materiální znak trestného činu (§ 3 odst. 2 tr. zák.).


Podle znění ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. se tohoto trestného činu dopustí ten, kdo jako plátce ve větším rozsahu nesplní svoji zákonnou povinnost za poplatníka odvést daň, pojistné na sociální zabezpečení nebo zdravotní pojištění, nebo příspěvek na státní politiku zaměstnanosti.

Zároveň s tímto ustanovením bylo do trestního zákona zavedeno zvláštní ustanovení § 147a o účinné lítosti, podle něhož trestnost neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti (§ 147) zaniká, jestliže pachatel svou povinnost dodatečně splnil.


Zavedením těchto ustanovení do trestního zákona novelou z roku 1997 zákonodárce reagoval na interpretační potíže při posouzení jednání záležejícího v tom, že plátce zákonné srážky provedl, ale neodvedl je státu, přičemž údaje důležité pro stanovení výše dávky nijak nezkreslil. Přitom šlo o jednání, která se stala častými a jimiž stát přicházel o značnou část příjmů. Důvodem byl tedy nepochybně i zájem fiskální, a to jednoznačnou právní úpravou trestního postihu za takové jednání odstrašit případné pachatele. Jde o další rozvedení současné koncepce odvádění povinných plateb ze závislé činnosti, kdy je s ohledem na zájmy státu na jejich řádném odvádění povinnost odvodu přenesena z poplatníka na zaměstnavatele.


Na rozdíl od skutkové podstaty klasického daňového trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle § 148 odst. 1 tr. zák., která pro trestnost pachatele předpokládá jeho podvodné jednání, jímž se snaží dosáhnout toho, aby mu povinná platba byla vyměřena nižší, nebo aby mu nebyla vyměřena vůbec a pro trestnost nestačí tedy pouhé neodvedení daně, poplatku nebo platby, je nová skutková podstata daňového trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák. přísnější právě v tom, že pro naplnění její objektivní stránky a tedy pro trestnost pachatele postačí nesplnění povinnosti odvést tam uvedené povinné platby.

Kriminalizace pouhého nesplnění odvodní povinnosti stanovené zákonem je v tomto případě odůvodněna tím, že jde vlastně pouze o platby, které odvádí plátce za poplatníka, které mu předtím na základě zákonného zmocnění srazil ze mzdy. Samotné neodvedení plateb, které je povinen odvést zaměstnavatel sám za sebe, trestné není.


K tomu je třeba především uvést, že rozšíření daňových trestných činů o skutkovou podstatu trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák., jakož ani trestní postih podle tohoto ustanovení, nejsou v rozporu s ústavním pořádkem České republiky. Ustanovení čl. 8 odst. 2, věty druhé, Listiny základních práv a svobod, podle něhož nelze někoho zbavit osobní svobody pro neschopnost dostát smluvnímu závazku, se týká jen takového závazku povinného, který vzniká na základě smluvního vztahu. Povinnost plátce odvádět za poplatníka daň z příjmů ze závislé činnosti, pojistné na zdravotní pojištění a pojistné na sociální zabezpečení včetně příspěvku na státní politiku zaměstnanosti však nevzniká na základě smluvního závazku, ale jde o povinnost stanovenou přímo zákonem, bez možnosti stran smluvně dohodnout jiná práva a povinnosti, než zákon uvádí.


S ohledem na povahu povinných plateb, jak byla charakterizována výše, nelze ani pokládat za správný právní názor, kritizovaný stížností pro porušení zákona, podle kterého neodvedení povinných dávek uvedených v ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. je beztrestné, pokud pachatel podniká racionálně a je přitom veden řádným podnikatelským záměrem, a přesto se dostane do situace, že není schopen platit předmětné platby a takto získané peníze vloží zpět do podnikání a snaží se tak zachovat firmu.


Podle názoru Nejvyššího soudu je podnikatel povinen při vedení svého podniku přizpůsobit hospodaření tak, aby svoji zákonnou povinnost odvádět platby uvedené v ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. plnil. Pokud zjistí, že podnik, který provozuje, není schopen zajistit pokrytí nákladů provozu, platy zaměstnanců a odvod srážených částek, musí takové podnikání ukončit.

Pro správnost je však třeba poznamenat, že takový názor odvolací soud ve svém usnesení nevyslovil. Stížnost pro porušení zákona, pokud to tvrdí, je v tomto směru zcela nepřesná a zavádějící. Odvolací soud zpochybnil pouze naplnění subjektivní stránky trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák. v případech, kdy plátce v zájmu zachování svého podniku překonává neodvedením plateb objektivní potíže s tím, že po jejich překonání svým závazkům zcela dostojí. Uvedený právní názor odvolacího soudu vyslovený v této věci, důvodně upozorňuje na skutečnost, že plátci uvedených plateb - zaměstnavatelé neplní svou zákonnou povinnost zpravidla proto, že se dostali v podnikání do hospodářských potíží a jejich rozhodnutí nezaplatit povinnou platbu bylo výsledkem skutečnosti, že v rozhodné době neměli k dispozici finanční prostředky uhradit cokoli nad rámec čistých mezd, popř. výsledkem určení priority vynaložených finačních prostředků z hlediska přežití podniku a zachování s ním spojených pracovních míst. Přitom mezi významné zájmy státu nepatří jen řádné odvedení povinných plateb uvedených v ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. Nemenší zájem stát má i na rozvoji podnikání a zachování co největšího počtu pracovních míst. Otázkou významu skutečnosti, že pachatel jednal způsobem popsaným v ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. s tím, že po odstranění hospodářských potíží svým zákonným povinnostem dostojí, se bude Nejvyšší soud ještě zabývat v následujícím textu.


Nejvyšší soud má zato, že s ohledem na uvedené skutečnosti je třeba při výkladu ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. učinit následující právní závěry, které z části byly již soudy vysloveny při posuzování podobných případů a již jsou nebo budou zařazeny do Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek.


Ze znění ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. především vyplývá, že pachatelem tam charakterizovaného trestného činu je plátce daně uvedeného pojistného nebo uvedeného příspěvku, který nesplní svou zákonnou povinnost odvést tyto platby, resp. jejich části za jiného. Je jím výlučně zaměstnavatel (resp. jeho statutární orgán nebo odpovědný pracovník, který má platby provést), jako plátce té části daně, pojistného nebo příspěvku, jejichž uhrazení zákon ukládá poplatníkovi - zaměstnanci. Naproti tomu zaměstnavatel jako dlužník daně, pojistného nebo příspěvku, který neodvede tyto platby v části, kterou je povinen odvádět sám za sebe, není za toto jednání trestně odpovědný (srov. č. 53/2000 Sb. rozh. tr.).


Pokud jde o objektivní stránku skutkové podstaty trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák., kromě vymezení, o jaké části plateb jde, je formulace “za jiného” rozhodující i pro právní závěr, že povinnost odvodu vzniká zaměstnavateli až po tom, co provedl zákonné srážky poplatníkovi zaměstnanci. Z toho lze dovodit, že trestnost neodvedení daně, pojistného na zdravotní pojištění a pojistného na sociální zabezpečení včetně příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 odst. 1 tr. zák. je podmíněna skutečností, že plátce - zaměstnavatel měl k dispozici potřebné finanční prostředky, tj. že příslušné částky ze mzdy svým zaměstnancům z jejich hrubých mezd skutečně srazil a v rozporu se zákonem je neodvedl oprávněným příjemcům, ale použil je k jiným účelům. Tuto skutečnost je třeba v trestním řízení spolehlivě prokázat (rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 10. 5. 2000 sp. zn. 4 Tz 63/2000).


K závěru, že pachatel naplnil znaky trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák. však nepostačí ani zjištění, že plátce potřebné finanční prostředky měl k dispozici, tj. že příslušné částky ze mzdy svým zaměstnancům z jejich hrubých mezd skutečně srazil a v rozporu se zákonem je neodvedl oprávněným příjemcům, ale použil je k jiným účelům. Trestný čin podle § 147 odst. 1 tr. zák. je trestným činem úmyslným. Podle názoru Nejvyššího soudu úmysl pachatele musí směřovat k tomu, že zákonnou povinnost odvést provedené srážky neuskuteční vůbec, nestačí zjištění, že je neodvedl v době, kdy je odvést měl. Přitom s ohledem na ustanovení § 4 písm. b) tr. zák. postačí závěr, že pachatel věděl, že v důsledku jeho jednání záležícím v neodvedení sražené částky ze mzdy zaměstnanců v termínu, ve kterém k němu mělo dojít, a jejich použitím na jiné účely může způsobit, že tato částka nebude odvedena oprávněným příjemcům vůbec, a pro případ, že se tak stane, byl s tím srozuměn. To vyplývá z použité formulace “nesplní svoji zákonnou povinnost” (zákonodárce nepoužil jako v podobné skutkové podstatě zanedbání povinné výživy formulaci “neplní svou zákonnou povinnost”), jakož i z předpokládané typové nebezpečnosti takového trestného činu, kdy důvodem kriminalizace a poměrně přísného postihu pouhého neodvedení povinných plateb bez podvodného zkreslování údajů rozhodných pro jejich vyměření nemůže být jen časové prodlení v odvodu. Je třeba si při těchto úvahách totiž uvědomit, že zákon omezuje dosah skutkové podstaty uvedené v § 147 odst. 1 tr. zák. pouze tím, že musí jít o nesplnění uvedené zákonné povinnosti ve větším rozsahu. Podle současné soudní praxe je za nesplnění povinnosti ve větším rozsahu pokládáno s ohledem na srovnání s vykládacím pravidlem uvedeným v ustanovení § 89 odst. 14 tr. zák. neodvedení plateb v celkové částce 40 000 Kč. Takový rozsah může být dosažen při větším množství zaměstnanců i při nesplnění jednoho odvodního termínu. V dalším měsíci se hospodářská situace zaměstnavatele může podstatně změnit, přičemž tato změna může být s ohledem na okolnosti případu zcela jistá.


Nejde jen o teoretické úvahy pro praktické posuzování případů neplnění zákonné povinnosti uvedené v ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. nevýznamné s ohledem na ustanovení o účinné lítosti podle § 147a tr. zák., podle kterého zaniká trestnost takového činu, jestliže pachatel svou povinnost dodatečně splnil dříve, než soud prvního stupně počal vyhlašovat rozsudek. Jak bylo vysvětleno výše, pachatelem tohoto trestného činu je výlučně zaměstnavatel, resp. jeho statutární orgán nebo odpovědný pracovník, který má platby provést. Ne vždy bude záviset na vůli takového pachatele, zda bude dodatečně platba splněna. Zejména u těch pachatelů, kteří jsou sami zaměstnanci, nebude v jejich silách odvést za svého zaměstnavatele platby, které byly pozdrženy, jestliže ten dodatečně rozhodne, že nebudou placeny. Přitom, s ohledem na charakter plateb, je rozhodnutí platby neodvést a použít je na jiné účely vždy součástí hospodaření pachatele, takže rovněž nepředpokládané hospodářské potíže mohou být důvodem, pro který nakonec k dodatečnému splnění povinnosti ve smyslu ustanovení § 147a tr. zák. nebude pachatel moci přistoupit.


Pro zjištění uvedeného úmyslu nesplnit zákonnou povinnost odvést platby za jiného bude rozhodující, pokud se bude obviněný hájit tak, že odvod plateb pouze odložil s ohledem na dočasné hospodářské problémy, právě objasnění jeho hospodářské situace z hlediska, zda vůbec bylo reálné, aby platby byly uskutečněny v jiném v úvahu připadajícím termínu. V praxi mohou být časté případy, kdy se pachatel dostane do obtížné hospodářské situace, která se bude jevit tak, že se v dohledné době zlepší, např. splněním jeho pohledávek, jež má u svých dlužníků, a teprve později bude zřejmé, že ke zlepšení již dojít nemůže. V takovém případě by znaky skutkové podstaty z hlediska subjektivní stránky, jak byla shora vymezena, naplňovalo až to neodvedení plateb a užití sražených částek na jiné účely, které by bylo uskutečněno v nové situaci. U jednání trvajících delší dobu pak bude naplnění subjektivní stránky zpravidla zřejmé právě z délky doby neplnění zákonných povinností stržené částky odvádět.


Tento zužující výklad znaků skutkové podstaty trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák. umožní podle názoru Nejvyššího soudu spravedlivě postihnout důsledky vyplývající ze zásady vytýčené v předchozím výkladu, totiž že podnikatel je povinen při vedení svého podniku přizpůsobit hospodaření tak, aby svoji zákonnou povinnost odvádět platby uvedené v ustanovení § 147 odst. 1 tr. zák. plnil. Pokud zjistí, že podnik, který provozuje, není schopen zajistit pokrytí nákladů provozu, platy zaměstnanců a odvod srážených částek, musí takové podnikání ukončit. Zajisté není možno pohrůžkou trestního postihu žádat na zaměstnavateli, aby jen proto, že nemůže dočasně odvést povinné platby za zaměstnance, okamžitě ukončil svou podnikatelskou činnost. Přitom, jak už bylo zdůrazněno, jde o povinnost, kterou na něho přenesl stát, se záměrem lépe dosáhnout svých fiskálních zájmů.


Názor Nejvyššího soudu, že v každém případě trestního stíhání vedeného pro jednání záležející v neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení nebo zdravotní pojištění, nebo příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, nestačí zjistit a ověřit výši neodvedených finančních částek, ale je rovněž nezbytné zjišťovat a důkazy ověřovat důvody, které k takovému jednání vedly, má, jak již bylo uvedeno, značný význam i pro posouzení materiální stránky trestného činu. Důvody jednání popsaného ve skutkové podstatě trestného činu podle § 147 odst. 1 tr. zák. jsou vedle jeho rozsahu podstatnou skutečností rozhodující o stupni nebezpečnosti takového činu pro společnost. Je zřejmé, že podstatně nebezpečnější bude neplacení daní a dalších odvodů pachatelem jen proto, aby si zvýšil zisk z podnikání, bez ohledu na fiskální zájmy státu, než takové jednání, kterého se dopustí pachatel jen proto, aby zabránil zániku svého podniku. Nejvyšší soud má zato, že v poměrně častých případech mohou právě takové důvody jednání pachatele vést k právnímu závěru, že spáchaný čin, byť jím byly naplněny formální znaky skutkové podstaty, není pro nedostatek materiálního znaku trestným činem (§ 3 odst. 2 tr. zák.). Vzhledem ke značnému významu důvodů neplnění zákonné povinnosti pro její závažnost může tomu tak být i v případech, kdy výše neodvedených částek výrazně přesáhne znak skutkové podstaty “ve větším rozsahu”. Je třeba opět zdůraznit, že společnost má vedle fiskálních zájmů rovněž zájem na tom, aby podnikatelskou činností byly vytvářeny pracovní příležitosti pro co největší množství osob. I když bude zřejmé, že neplnění zákonné povinnosti bude dosahovat potřebného stupně nebezpečnosti pro společnost z hlediska naplnění materiálního znaku trestného činu, důkladné objasnění okolností mající pro tento stupeň význam, bude v každém případě důležité pro rozhodnutí o eventuálním trestu, a to jak z hlediska jeho druhu, tak i z hlediska jeho výměry.


Pokud se jedná o skutečnost, že soud druhého stupně zpochybnil postup Okresního soudu v Šumperku, záležící v tom, že ve svém rozsudku ze dne 26. 10. 1999 rozšířil oproti podané obžalobě období páchání deliktu obviněného ing. Š. K. i na dobu přede dnem 1. 1. 1998 do 19. 5. 1999, lze souhlasit s názorem uvedeným ve stížnosti pro porušení zákona, že jde o pochybnosti nedůvodné, neboť soudu nalézacímu nebránila uvedeným způsobem rozšířit dobu páchání trestné činnosti obviněného okolnost, že trestný čin podle § 147 tr. zák. byl s účinností k uvedenému datu teprve zaveden do právního řádu České republiky. Jestliže plátce neodváděl zálohy na daň, pojistné na sociální zabezpečení a pojistné na zdravotní pojištění již před nabytím účinnosti zákona č. 253/1997 Sb. , kterým byl uvedený trestný čin zaveden, a v tomto jednání pokračoval i po nabytí jeho účinnosti a jeho jednání lze posoudit jako jeden pokračující trestný čin (§ 89 odst. 3 tr. zák.), všechny dílčí útoky, které splňují patřičné zákonné znaky, je možno kvalifikovat jako jeden trestný čin neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 odst. 1 tr. zák. Před účinností zákona č. 253/1997 Sb. bylo jednání záležící v neodvádění záloh na daň, pojistné na sociální zabezpečení a pojistné na zdravotní pojištění postihováno jako trestný čin porušování povinnosti při správě cizího majetku podle § 255 tr. zák. Pokračování v trestném činu, trestné činy trvající a hromadné tvoří jeden skutek a pro posouzení jejich trestnosti je rozhodná doba jejich ukončení. Z toho pak vyplývá, že se posuzují podle přísnějšího trestního zákona účinného v době ukončení trestného činu i tehdy, když část skutku spadá do doby účinnosti starého trestního zákona, pro pachatele příznivějšího, pokud bylo i za starého zákona trestné. Jinak je třeba uvést, že ustanovení § 147 tr. zák. je vůči skutkové podstatě uvedené v ustanovení § 255 tr. zák. ve vztahu speciality. Dopustí-li se tedy pachatel jednání, které naplňuje znaky trestných činů uvedených v těchto ustanoveních, za účinnosti zákona č. 253/1997 Sb. , nebo v tomto jednání započatém před tím po účinnosti tohoto zákona pokračuje, je nutno s ohledem na tento vztah je posoudit jako trestný čin pole § 147 odst. 1 tr. zák.


V této konkrétní věci lze tedy konstatovat, že Krajský soud v Ostravě, pobočka v Olomouci, v řízení o odvolání obviněného ing. Š. K. rozhodl správně, pokud zrušil rozsudek Okresního soudu v Šumperku ze dne 26. 10. 1999 sp. zn. 4 T 95/99, neboť byl učiněn na podkladě nedostatečně zjištěného stavu věci. Posouzení případu ze všech uvedených hledisek potřebných pro rozhodnutí ve věci nebylo na podkladě dosud provedeného dokazování možné.


Správný byl i další postup odvolacího soudu záležící v tom, že vrátil věc k došetření podle § 260 tr. ř. státnímu zástupci k došetření. Hospodaření obviněného a důvodům, které jej vedly k tomu, že neplnil své zákonné povinnosti, nebyla v přípravném řízení ani v řízení před soudem prvního stupně věnována vůbec žádná pozornost. Obviněný se přitom od počátku hájil tím, že do počátku roku 1997 plnil řádně své povinnosti, a pokud je později plnit přestal, činil tak proto, že neměl k dispozici potřebné finanční prostředky. Důvody, na které poukazoval, a to rozdělení společnosti, nekalou hospodářskou činnost ze strany bývalých společníků, vzniklá nutnost opravy nákladního automobilu, jímž byla zajišťována hospodářská činnost společnosti, jsou objektivní důvody, které mohly vést k tomu, že obviněný v době, kdy měl provést srážky uložené mu zákonem a odvést je oprávněným příjemcům, neměl dostatek finančních prostředků.


Nelze tedy dovodit, že by napadeným usnesením Krajský soud v Ostravě, pobočka v Olomouci, porušil zákon. Nejvyšší soud proto podanou stížnost pro porušení zákona podle § 268 odst. 1 tr. ř. zamítl.

Je možné souhlasit i s většinou požadavků na doplnění dokazování ve věci, jak je vyslovil ve svém usnesení Krajský soud v Ostravě, pobočka v Olomouci. Je třeba opatřit všechny dostupné doklady o hospodaření společnosti J s, s. r. o., se sídlem v Š., v posuzované době a přibrat znalce z oboru ekonomika - účetní evidence, aby vypracoval posudek, ze kterého by bylo patrno hospodaření společnosti tak, aby je bylo možno posoudit i z hlediska důvodů, které vedly k neodvádění povinných plateb. Důležité je, aby bylo zjištěno, jakým způsobem se na hospodaření společnosti obviněného podílely události, které obviněný popisuje jako důvody špatné finanční situace. Znalec rovněž zjistí z příslušné dokumentace výši provedených srážek ze mzdy zaměstnanců společnosti, čímž bude i ověřena správnost vyčíslení neprovedených odvodů společnosti obviněného ze strany Finančního úřadu v Š., Okresní správy sociálního zabezpečení v Š., VZP ČR, OP v Š., ČNZP P. a VZP České republiky, pobočka O. K výsledkům znaleckého zkoumání bude třeba vyslechnout i obviněného, aby se k nim konkrétně vyjádřil.


Není vyloučeno, že bude třeba provést i další důkazy, pokud se to ukáže potřebné. Při posouzení věci budou orgány činné v trestním řízení vázány právními názory vyslovenými v tomto rozhodnutí Nejvyššího soudu.