Právní a daňové aspekty uvolněného podílu

Téma uvolněného podílu již bylo poměrně hojně probádáno a popsáno odbornou veřejností, přesto se však v praxi stále setkáváme s některými více či méně problematickými právními a daňovými aspekty, na které se blíže zaměříme v tomto příspěvku.

Úpravu uvolněného podílu můžeme nalézt v zákoně č. 90/2012 Sb. , zákon o obchodních korporacích, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZOK“), a to konkrétně v § 212 až 215. V českém právním řádu se jedná o podíl společníka, jehož účast zanikla bez právního zástupce.[1]

Podíl se může stát uvolněným například v případě úmrtí společníka za předpokladu, že společenská smlouva společnosti dědění vylučuje či pokud v rámci dědického řízení podíl nenabude žádný z dědiců. Mezi další případy vzniku uvolněného podílu patří vystoupení společníka ze společnosti,[2] jeho vyloučení[3] či zánik v důsledku insolvence společníka či exekuce na jeho majetek.[4]

Definiční znaky podílu zůstávají zachovány i po jeho konverzi na uvolněný podíl s tím rozdílem, že práva a povinnosti s ním spojené nelze vykonávat.[5] Uvolněním podílu následně vzniká společníkovi právo na vypořádací podíl.[6] Způsob určení výše vypořádacího podílu přitom může být upraven odchylně ve společenské smlouvě společnosti. Dle převažujících názorů může společenská smlouva stanovit, že s podílem nebude spojeno právo na vypořádací podíl vůbec.[7]

V důsledku změny podílu na uvolněný vznikají společnosti vedle povinnosti uhrazení vypořádacího podílu  i povinnosti ve vztahu k naložení se samotným uvolněným podílem. Ten bude zpravidla prodán, ledaže je uvolněný podíl nepřevoditelný, vylučuje-li to společenská smlouva společnosti nebo se jej prodat nepodaří.[8] Podíl přitom musí být prodán nejméně za přiměřenou cenu, a to bez zbytečného odkladu. Ostatní společníci pak mají právo uvolněný podíl odkoupit přednostně.

Reklama

AI a LinkedIn efektivně (online - živé vysílání) - 7.1.2025

7.1.2025 13:003 975 Kč s DPH
3 285 Kč bez DPH

Koupit

Jak určit přiměřenou cenu?

V praxi se často vedou mezi společníky spory o tom, jakým způsobem určit přiměřenou výši kupní ceny za uvolněný podíl. Odpovědnost za volbu způsobu prodeje a určení výše kupní ceny leží na statutárním orgánu společnosti. Ten by měl k prodeji přistupovat s péčí řádného hospodáře a být schopen svá rozhodnutí dostatečně zdůvodnit a podložit.[9] Zákon přitom pro prodej nevyžaduje určení výše kupní ceny za uvolněný na základě znaleckého posudku. Lze však souhlasit s názorem, že kupní cena by měla být minimálně ve výši vypořádacího podílu, kterou by společnost vyplácela v případě, že by uvolněný podíl prodán nebyl.[10] V takovém případě je potřeba výši zjistit na základě § 36 odst. 3, nestanoví-li společenská smlouva jiný vhodný způsob.

Vzhledem ke složitosti výše popsaného procesu se proto jako optimální řešení nabízí uzavření dohody mezi společností a oprávněnou osobou. V takové dohodě oprávněná osoba prohlásí, že považuje danou výši kupní ceny za přiměřenou a zaváže se vůči společnosti neuplatňovat další případné nároky vyplývající z prodeje uvolněného podílu. Je samozřejmě také vhodné si upravit postup předem ve společenské smlouvě. V té lze jak přímo vyloučit prodej uvolněného podílu, tak i nastavit vhodný způsob výpočtu výše vypořádacího podílu. Lze také uvažovat o možnosti úplného odebrání práva na vypořádací podíl.

Podíl bez práva na vypořádací podíl

Oproti dřívější úpravě obsažené v obchodním zákoníku ZOK výslovně zakotvuje možnost tvorby různých druhů podílů.[11] Dle převažující doktríny pak je možné vytvořit takový druh podílu, se kterým nebude vůbec spojeno právo na vypořádací podíl.[12] S tím se pojí hned několik možných výkladových nejasností.

Prvně je třeba zkoumat, zda je ustanovení § 213 odst. 2 ZOK, podle kterého má společnost povinnost výtěžek z prodeje uvolněného vyplatit oprávněné osobě, kogentní či zda se uplatní úprava práv spojených s podílem ve společenské smlouvě. Z gramatického výkladu tohoto ustanovení totiž možnost modifikace nevyplývá. Přesto se nicméně domníváme, že se jedná o dispozitivní ustanovení. Nejde totiž o úpravu statusu osob a ani se jí nenarušuje veřejný pořádek či dobré mravy[13], a to zejména proto, že odebrat právo na vypořádací podíl zásadně nelze bez souhlasu daného společníka.[14] Uplatní se tedy úprava ve společenské smlouvě a právo na výplatu vypořádacího podílu vůbec nevznikne.

Jak v takovém případě společnost naloží s výtěžkem z prodeje uvolněného podílu? Dle našeho názoru bude tato částka zaúčtována přímo proti vlastnímu kapitálu společnosti. De facto tak nabyvatel zvyšuje hodnotu společnosti, tj. i svého podílu, což by se zřejmě mělo projevit na výši kupní ceny. I při určování výše kupní ceny musí jednatel postupovat s péčí řádného hospodáře, jelikož při jejím porušení by nejspíše bylo možné dovodit vznik tzv. reflexní škody ostatním společníkům, kteří by ji mohli uplatnit ve prospěch společnosti přímo vůči porušujícímu jednateli.[15] Pokud je uvolněný podíl nepřevoditelný, může s ním společnost naložit rovnou dle § 215 ZOK a výplatu vypořádacího podílu neřeší.

Naložení s uvolněným podílem

Jestliže se uvolněný podíl nepodaří prodat stávajícím či novým společníkům, je třeba rozhodnout o tom, jak se s uvolněným podílem dále naloží. Takové rozhodnutí vydá valná hromada společnosti, které se nabízí hned několik variant řešení.[16] Uvolněný podíl může být převeden na zbývající společníky, a to nejméně za protiplnění ve výši vyplaceného vypořádacího podílu. Lze tedy dovodit, že pokud se jedná o podíl bez práva na vypořádací zůstatek, může být takový podíl převeden na ostatní společníky bezúplatně.

Další možností je snížení základního kapitálu o vklad připadající na uvolněný podíl. Tím dojde ke zvětšení podílů ostatních společníků. Vypořádací podíl je v takovém případě hrazen pouze ze strany společnosti. Tento postup je vhodný zejména v situaci, kdy společníci nemají dostatek vlastních zdrojů ani možnost externího financování k zajištění úhrady zákonného protiplnění. Tato varianta může být pro společníky vhodná i v případě, že s uvolněným podílem nebylo spojeno právo na vypořádací podíl. Snížením základního kapitálu totiž klesnou nároky na výplatu podílu na zisku v podobě testu základního kapitálu.[17]

V obou výše uvedených řešeních je nutné rozhodnutí valné hromady společnosti osvědčit notářským zápisem. Zároveň s rozhodnutím musí souhlasit všichni společníci společnosti, jelikož se jedná o rozhodnutí o změně společenské smlouvy, kterou se zasahuje do práva a povinností všech společníků.[18]

Může také nastat situace, kdy se stanou podíly ve společnosti uvolněnými všechny najednou. Tehdy může jednatel rozhodnout o tom, že všechny uvolněné podíly přechází na společnost. Rozhodnutí musí být osvědčeno notářským zápisem. Po nabytí všech podílů pak má jednatel 3 měsíce na to, aby podíly převedl na třetí osobu. V takovém případě již však nemůže cenu podílů určit sám, ale musí vycházet ze znaleckého ocenění.[19]

Více splátek vypořádacího podílu

Pro transakce, v rámci kterých se prodává většinový podíl na společnosti či rovnou celá společnost, je typické rozdělení kupní ceny do více plateb. Jednotlivé části mohou být podmíněny například ekonomickým výkonem společnost (tzv. Earn-out), přičemž tato platba může být odložena i o několik let. Zde se však dostáváme do konfliktu s požadavkem na úhradu vypořádacího podílu bez zbytečného odkladu.[20] Rozdělení kupních cen do více plateb a sjednání práva na Earn-out má totiž obvykle za cíl zvýšení kupní ceny výměnou za nižší riziko kupujícího.

Na jedné straně je tak požadavek na výplatu vypořádacího podílu v plné výši bezodkladně po realizaci prodeje uvolněného podílu a na druhé zájem oprávněné osoby na co nejvyšší výtěžek. Optimálním řešením nepochybně bude opět uzavření dohody mezi společností a oprávněnou osobou, ve které se sjednají konkrétní parametry transakce domluvené s kupujícím uvolněného podílu. Taková dohoda bude vhodná i ve chvíli, kdy budou v rámci transakce kupujícímu prodány i podíly zbylých společníků, opět za účelem navýšení celkové kupní ceny. Koupě celé společnosti totiž zpravidla bývá pro kupující výrazně atraktivnější.

Další úskalí při rozložení kupní ceny do více plateb může nastat v souvislosti s dědickým řízením. Notář totiž zpravidla neuzavře dědické řízení do doby, dokud neproběhne vypořádání uvolněného podílu. Pro společnost je to zásadní zejména z pohledu platebního místa. Před vydáním pravomocného usnesení soudu o nabytí dědictví budou platby probíhat na účet zůstavitele, popřípadě určený správcem dědictví. Následné platby však již budou směřovat přímo na účty dědiců.

Daňové aspekty uvolněného podílu

Uvolněný podíl má v české daňové legislativě specifický režim a jeho prodej může generovat významné daňové důsledky jak pro společnost, tak pro společníky.

Vypořádací podíl je částka, kterou společník obdrží od společnosti po prodeji uvolněného podílu. Při úmrtí společníka náleží vypořádací podíl dědicům či jiným právním nástupcům.

Hodnota vypořádacího podílu se obvykle vypočítává z vlastního kapitálu společnosti zjištěného z mezitímní, řádné nebo mimořádné účetní závěrky sestavené ke dni zániku účasti společníka v obchodní korporaci, přičemž mohou být zohledněny různé aspekty, jako je např. reálná hodnota majetku a závazků.

Bez ohledu na skutečnost, zda uvolněný podíl koupí jiný společník či třetí osoba, další kroky směřující k výpočtu vypořádacího podílu se budou odvíjet od prodejní ceny uvolněného podílu. Hodnota hrubého vypořádacího podílu bude zjištěna jako výtěžek z prodeje podílu. Po odečtení srážkové daně a před vyplacením vypořádacího podílu si společnost může odečíst účelně vynaložené náklady spojené s prodejem podílu vůči společníkovi, jehož účast byla zrušena.

Vypořádací podíl podléhá srážkové dani ve výši 15 %[21]. Základem daně pro zdanění srážkovou daní je prodejní cena podílu[22], od níž je možné odečíst doložitelnou historickou nabývací cenu podílu[23]. Pokud není věrohodným způsobem doložena nabývací cena, neodečítá se od základu pro srážkovou daň žádná hodnota. Jiné náklady či výdaje, mimo uvedené nabývací hodnoty podílu, není možné z prodejní ceny podílu odečíst. Uvedené pravidlo platí jak pro fyzické, tak pro právnické osoby, které jsou rezidenty České republiky.

Společnost je povinna provést srážku daně z vypořádacího podílu při výplatě[24], poukázání nebo připsání vypořádacího podílu ve prospěch poplatníka. Tímto je míněna skutečná úhrada peněžních prostředků od prodávajícího, nikoli pouhý předpis náhrady v účetnictví, kterým je vznik závazku vůči bývalému společníkovi (či jeho dědicům).

Pokud bude kupní cena vyplácena postupně, tj. ve splátkách, srážka daně bude prováděna rovněž postupně při každé výplatě části kupní ceny za uvolněný podíl, tedy i v případě budoucích úhrad zádržného či Earn-outu – části kupní ceny za uvolněný podíl navázané na budoucí výsledky společnosti. Přitom doložitelnou historickou nabývací cenu podílu je přirozeně možno odečíst od základu daně pouze jednou. V případě postupné úhrady kupní ceny v jednotlivých tranších se tedy pro sražení a odvod daně posuzuje každá splátka samostatně.

Společnost je povinna odvést sraženou daň svému místně příslušnému správci daně do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém byla povinna provést srážku daně[25].

Specifická situace může nastat v případě zániku účasti společníka na společnosti úmrtím. Při posouzení daňového režimu je v tomto případě třeba vycházet ze skutečnosti, zda je podíl děditelný či neděditelný.

Pokud je podíl děditelný, nestává se z něj uvolněný podíl, nýbrž společníky společnosti se nově stávají dědicové. Pokud dědicové podíl prodají, ocitají se v jiném daňovém režimu, než jaký je zde popisován.

V případě, že podíl děditelný není a dochází k transformaci uvolněného podílu na podíl vypořádací, je prodej uvolněného podílu vždy zdaňován zvláštní sazbou daně (tj. srážkovou daní). Tato srážková daň se váže k vypořádacímu podílu, nezatěžuje tedy dědice, ale vypořádací podíl jako takový. Předmětem dědictví se stává až čistý zisk z prodeje vypořádacího podílu.

Tato teze je rovněž podpořena rozhodnutím Nejvyššího správního soudu, který se již obdobnou kauzou zabýval[26]. Nejvyšší správní soud konstatoval, že pokud dojde k úmrtí společníka a společenská smlouva vylučuje dědění podílu, pak vzniká dědici či právnímu nástupci právo na vypořádací podíl a s tím související povinnost plátce daně odvést srážkovou daň z tohoto vypořádacího podílu. Jinými slovy, vypořádací podíl jako takový je vždy předmětem srážkové daně; zákon v tomto ohledu nestanoví žádné výjimky.

Závěrem lze říci, že je nezbytné, aby společnosti dodržovaly všechny zákonné požadavky týkající se výpočtu vypořádacího podílu, správného stanovení základu daně a následné srážky daně. Stejně tak by měli být společníci a případní dědicové dobře informováni o svých právech a povinnostech v tomto procesu.

V konečném důsledku je důležité si uvědomit, že zvláštní režim uvolněného a vypořádacího podílu je navržen tak, aby zajišťoval spravedlivé a transparentní řešení při ukončení účasti společníka ve společnosti. Ať už jde o daňové povinnosti, vypočítání hodnoty podílu, nebo splnění zákonných požadavků, správný postup je nezbytný pro všechny strany.

Jiří Černý,
advokát

Lenka Rigo,
daňový poradce

Vojtěch Šťástka,
advokátní koncipient

Talers advokátní kancelář, s.r.o.

U Prašné brány 1079/3
110 00 Praha 1

Tel.:   +420 210 110 850
e-mail: jiri.cerny@talers.cz

© EPRAVO.CZ – Sbírka zákonů, judikatura, právo | www.epravo.cz

• Tweet