Převody nemovitých věcí – problematika DPH a označení za převod obchodního závodu
Nemovité věci mají v případě jejich převodu z pohledu zákona č. 235/2004 Sb. , o dani z přidané hodnoty (dále jen ZDPH) pestrou škálu daňových režimů, sazeb, výjimek a úprav, a proto si jistě zaslouží naši pozornost. Pozornost je věnována nemovitým věcem i správcem daně, který v této věci vydává informace (aktuálně je v připomínkování informace v rozsahu cca. 70 stránek). Dalším aspektem i ve většině případů vyšší cena nemovitých věcí, kdy chybné vyhodnocení může mít téměř fatální následky pro prodávajícího / kupujícího.
Zároveň je třeba vzít v potaz, že definice používaná ZDPH a SDEU se mnohdy liší od naší lokální právní úpravy, a proto není možné dané pojmy zaměňovat a primárně je třeba vycházet z judikatury a směrnice DPH. To platí především o pojmech typu stavební pozemek, a hlavně převod obchodního závodu, bavíme-li se o převodu nemovitých věcí.
Smlouvy je tak třeba správně nastavit, aby bylo zřejmé, zdali cena v nich uvedená je včetně nebo bez DPH a taktéž případný souhlas kupujícího, pokud bude použit tzv. režim reverse-charge.
Osvobození od DPH
DPH režim dodání nemovité věci řeší § 56 ZDPH. Prodej nemovité věci je zpravidla osvobozen od DPH.
Z pohledu ZDPH je osvobozeno následující dodání nemovitých věcí
- Dodání pozemku, který netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí
- Dodání pozemku jiného než stavebního
- Dodání vybrané nemovité věci po 5 letech od vydání kolaudačního souhlasu nebo započetí užívání
Výše uvedené v krátkosti rozebereme. Pozemek ve funkčním celku je dle §48 odst. 3 ZDPH takový pozemek, který „slouží k provozu stavby pevně spojené se zemí nebo plní její funkce nebo který je využíván spolu s takovou stavbou.“ V případě rodinného domu to může být zahrada kolem domu nebo garáž stojící přes místní komunikaci, pokud v ní majitel domu parkuje svoje vozidlo.
Pojem stavební pozemek je také autonomním pojmem, který je definovaný v § 56 odst. 2 ZDPH. Jedná se o pozemek, který je nebo byl předmětem stavebních prací nebo správních úkonů nebo v jehož okolí jsou nebo byly prováděny stavební práce za účelem zhotovení této stavby. Informace GFŘ č.j. 6717/15/7000-20116-101206 ve znění dodatku č. 1 (dále jen Informace) tuto definice rozšiřuje a pod pojem stavební pozemek je možné přiřadit jakýkoli pozemek jež byl předmětem i například pouze změny územního plánu. Dle naší zkušenosti je takovýto rozsah až příliš široký a správce daně v konkrétních případech takovéto pozemky mnohdy považuje za nestavební (z pohledu ZDPH). Vždy je třeba ale individuální posouzení.
U stavebního pozemku je třeba myslet i na rozhodnutí SDEU a pokud by se prodávající zavázal k demolici staveb stojících na pozemku, je třeba prověřit naplnění podmínek z judikátů C-461/08 Don Bosco a C-543/11 Woningstichting Maasdriel, zdali se i v takovémto případě nejedná o dodání stavebního pozemku (avšak v okamžiku prodeje tam stále může stát starší stavba).
ZDPH dále osvobozuje od DPH dodání vybrané nemovité věci po uplynutí časového testu. Vybraná nemovitá věc je definována v §56 odst. 5 ZDPH a jedná se o stavbu pevně spojenou se zemí, jednotku, inženýrskou síť, pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, podzemní stavbu se samostatným účelovým určením nebo tzv. zhmotnělé právo stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí.
Vybraná nemovitá věc musí být dle Informace hlavním cílem transakce a nemůže se tak jednat například prodej plotu s podezdívkou, který oplocuje pozemek (kupující chce daný pozemek pro zástavu, nikoli samotný plot.
Lhůta 5 let se počítá od první kolaudace nebo od kolaudace po podstatné změně stavby (definice podstatné změny stavby je obsažena v Informaci a jedná se např. o zvětšení podlahové plochy o 50% nebo nástavba o více než 1 patro nebo stavební úpravy přesahující 50% původní hodnoty – ve všech případech je ale vyžadováno kolaudační rozhodnutí / souhlas. Vždy se díváme v rámci časové osy na tu nejnovější kolaudaci a od ní počítáme lhůtu 5 let.
Zdanění DPH
V ostatních případech je daná transakce zdaněna. Jedná se především o dodání stavebního pozemku nebo dodání nové „stavby“.
Zdanění podléhá dle §56 odst. 6 ZDPH, v případě, že se tak prodávající rozhodne, i dodání vybrané nemovité věci, pokud doba od poslední kolaudace přesáhla 5 let. Pokud je kupující plátcem, tak tento postup je možné využít pouze v případě jeho souhlasu – a dává tedy smysl toto zakomponovat přímo do kupní smlouvy. Možná si pokládáte otázku, proč by někdo chtěl něco dobrovolně zdanit – odpovědí je postup uvedený v § 78 ZDPH a následujících týkající se úpravy odpočtu daně (bude rozebráno následně).
Režim DPH a sazba DPH
Klasický režim, který všichni známe, je odvod DPH prodávajícím. Zároveň se v případě dodání nemovitých věcí setkáváme i s tzv. režimem reverse-charge, kdy osobou odpovědnou za odvod DPH je kupující. Tento specifický režim se použije pouze v případě, kdy se dodává (plátcem DPH) plátci DPH vybraná nemovitá věc po lhůtě 5 let.
V ostatních případech (pokud plnění není osvobozeno od DPH) je použit klasický režim DPH a DPH odvání prodávající.
Co se týká sazeb, tak u dodání nemovitých věcí je možné použít (první) sníženou sazbu a základní sazbu DPH. Snížená sazba se uplatňuje v případech dle § 49 odst. 3 ZDPH při dodání
- staveb pro sociální bydlení
- pozemku, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení,
- práva stavby, jehož součástí není jiná stavba než stavba pro sociální bydlení, nebo
- jednotky, která nezahrnuje jiný prostor než obytný prostor pro sociální bydlení.
Stavby pro sociální bydlení jsou definovány v § 48 odst. 5 ZDPH a je zde apel na sociální charakter (i když celkem velkorysý) – byty do 120 m2 podlahové plochy, u rodinných domů do 350 m2 podlahové plochy a další stavby (dětské domovy, hospici atd.). Jelikož je snížená sazba DPH výjimkou ze základního pravidla, je třeba ověřit, že sníženou sazbu je možné v případě dodání nemovité věci použít.
Úprava (a vyrovnání) odpočtu dříve nárokované DPH při převodu nemovité věci
Při pořízení nemovité věci (ať ž nákupem nebo výstavbou) je obvykle nárokována velká částka DPH, ZDPH obsahuje mechanismy, které po delší období tuto DPH „hlídají“. Tato ustanovení řeší případy, kdy při pořízení nemovité věci je DPH nárokována nějakým způsobem a při následném dodání nemovitých věcí je režim DPH jiný.
Vyrovnání odpočtu DPH (viz §77 ZDPH) řeší situaci, kdy je nemovitá věc pořízena jako zásoba – obvykle s plným nárokem na odpočet DPH a následně by došlo k osvobozenému prodeji (prodej po vice než 5 letech po kolaudaci) – v takovém případě by bylo třeba vyrovnat (vrátit) dříve nárokovanou DPH.
Úprava odpočtu DPH při dodání nemovité věci je řešena v ustanovení §78 ZDPH a následujících, kdy nárok hlídáme 10 let. Při dodání nemovité věci ve lhůtě 10 let řešíme, jak „naložit“ s odpočtem DPH a mohu si ho poměrně donárokovat nebo ho musím poměrně doodvést.
Dodání nemovité věci jako převod obchodního závodu.
Obchodní závod a jeho definice je jednou z oblastí, kde se rozchází český právní pohled na danou věc a pohled ZDPH (resp. judikatura SDEU), což může mít závažné důsledky při přípravě smluv.
Dle § 502 zákona č. 89/2012 Sb. , občanský zákoník se obchodním závodem rozumí organizovaný soubor jmění, který podnikatel vytvořil a který slouží k provozování jeho činnosti a má se za to, že obchodní závod tvoří vše, co slouží k jeho provozu. To znamená že se jedná o souhrn jejího majetku a dluhů.
Obchodní závod není z pohledu ZDPH definován, a proto je třeba vycházet z rozhodnutí SDEU. V tomto kontextu je třeba zmínit následující judikaturu. Rozsudky C-651/11 X BV a C-17/18 Virgil Mailat definovaly, co je to obchodní závod (z pohledu nemovitých věcí). Novější judikatura C – 729/21 řeší prodej obchodního centra včetně nájemních smluv a smluv souvisejících s provozem centra. Součástí převodu nebyla smlouva se správcem pojistná smlouva. SDEU v tomto případě judikoval, že se jedná o převod obchodního závodu za předpokladu, že převáděné složky jsou dostatečné k tomu, aby podnik mohl nezávisle fungovat.
Prodej obchodního závodu se dle § 13 odst. 7 písm. a) ZDPH a § 14 odst. 5 písm. a) ZDPH nepovažuje za dodání zboží nebo poskytnutí služby, a proto se při převodu obchodního neuplatňuje DPH. Prodávajícímu zůstává zachován odpočet DPH, který si uplatnil při pořízení nebo zhodnocení majetku, který je součástí závodu a nesnižuje tento odpočet daně.
Pokud kupující není plátcem DPH ZDPH stanovuje v § 6 odst. 1 písm. b) tak, že „Osoba povinná k dani je plátcem ode dne nabytí majetku, pokud nabývá tento majetek od plátce nabytím obchodního závodu.“ V tomto případě není směrodatný obrat kupujícího a musí po nabytí majetku tímto způsobem podat do 15 dnů přihlášku k registraci plátce.
Nesprávné vyhodnocení předmětu převodu – záměna režimu zdaněného prodeje nemovitosti vs. prodeje závodu – má z pohledu DPH velké dopady.
- Prodej považován za zdanitelný prodej nemovité věci, ale jednalo se o závod
- Prodávající – odvedl nesprávně DPH, bude si nárokovat od správce daně, bez negativních dopadů
- Kupující – nárokoval si neoprávněně DPH – nutné vrátit odpočet správci daně, nutné doplatit sankce (především úrok z prodlení)
- Prodej považován za závod, ale jednalo se o zdanitelný prodej nemovité věci
- Prodávající – neodvedl DPH, nutné doplatit spolu se souvisejícími sankcemi
- Kupující – bude si moci dodatečně nárokovat DPH – nutné vyhodnotit dle obecných principů
Závěr
DPH používá vlastní definice, které se v mnoha situací liší od definic dle dalších českých předpisů a proto některé situace mohou být vyhodnoceny odlišně. Zároveň režim DPH při převodu nemovitých věcí je různorodý – plnění může být zdanitelné, tak osvobozené od DPH, dále i z pohledu toho, kdo odvádí DPH, tak i z pohledu toho, jakou sazbu DPH použít.
Ing. Jan Tecl, PhD.,
daňový poradce a partner
Martin Ziba,
asistent daňového poradce
Senovážné náměstí 992/8
Praha 1, 110 00
Tel.: + 420 273 139 330
Email: jan.tecl@ekp.cz
© EPRAVO.CZ – Sbírka zákonů, judikatura, právo | www.epravo.cz
